Próg cienkiej kapitalizacji

Opisując zasady funkcjonowania niedostatecznej (cienkiej) kapitalizacji należy rozpocząć od precyzyjnego wskazania celu tej instytucji prawnej. W dalszej zaś kolejności opisać jej zakres podmiotowy i przedmiotowy, a także wynikające z niej ograniczenia podatkowe. 

W rezultacie otrzymania pożyczki spółka ma duże koszty finansowe związane z obsługą pożyczek i znacznie niższy niż przy pełnej kapitalizacji dochód. Podatkowe skutki niedostatecznej (cienkiej) kapitalizacji sprowadzają się do tego, że spółka wypłaca swoim udziałowcom odsetki zamiast dywidendy (jej wysokość zależy od wypracowanego zysku i jest opodatkowana), które podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Cel przedmiotowej regulacji wiąże się zatem bezpośrednio z faktem, że wniesienie lub podwyższenie kapitału zakładowego jest dla spółki neutralne podatkowo. Inne przypadki jej dokapitalizowania mogą natomiast prowadzić do powstania po stronie spółki kosztów uzyskania przychodu, które wpłyną na wysokość jej dochodu zmniejszając tym samym należności podatkowe w podatku dochodowym. Sytuacja taka dotyczy przede wszystkim udzielanych spółce pożyczek przez podmioty z nią powiązane. Aby ograniczyć tego typu przypadki i tym samym zniechęcić wspólników do tej formy przekazywania spółce kapitału, wprowadzono ograniczenie polegające na tym, że w niektórych przypadkach odsetki od pożyczek nie są uznawane za koszty uzyskania przychodu spółki-pożyczkobiorcy. Ma to wpływać na wybór neutralnych podatkowo mechanizmów kapitalizacji, takich jak: podwyższenie kapitału zakładowego, utworzenie kapitałów zapasowych lub rezerwowych, czy też wniesienie dopłat przez wspólników spółek z o.o.

W celu wyliczenia wyliczenie progu cienkiej kapitalizacji – czyli granicznej wysokości odsetek od pożyczek zaliczanych w koszty uzyskania przychodu spółki, należy podjąć następujące czynności:

1. sprawdzenie osoby pożyczkodawcy – czy jest nim:
   1. wspólnik lub wspólnicy posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym pożyczkobiorcy,
   2. podmiot posiadający jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym pożyczkodawcy oraz pożyczkobiorcy.

   Jeżeli pożyczkodawcę można zakwalifikować do jednej ze ww. kategorii, należy przejść do zbadania drugiego z warunków, tj. sprawdzić, czy:

2. wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec pożyczkodawcy, uwzględniająca również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekracza łącznie wartość kapitału własnego spółki. Przy czym w przypadku opisanym w pkt 1 lit. b) bierze się także pod uwagę wartość zadłużenia  wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę.
   W przypadku ziszczenia się obu ze ww. warunków stwierdzić należy, że doszło do cienkiej kapitalizacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to konieczność wyliczenia podatkowego progu niedostatecznej kapitalizacji.
3. Granicę, do której odsetki mogą być ujmowane w kosztach uzyskania przychodu pożyczkobiorcy określa się w odniesieniu do proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec pożyczkodawców, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek. Przykładowo, jeżeli wartość ta wynosiłaby 60%, to 60% odsetek od pożyczek nie stanowiłoby kosztów uzyskania przychodu spółki-pożyczkobiorcy.

Fragment pochodzi z:
M. Koralewski, Cienka kapitalizacja w praktyce notarialnej

LEX dla Notariuszy
http://www.produkty.lex.pl/notariusz